СОЛЯРИИ УФ-ЛАМПЫ ИНФРАКРАСНЫЕ КАБИНЫ КОСМЕТИКА СТАТЬИ ФРАНЧАЙЗИНГ FAQ
Юридическая практика К Вам пришла налоговая инспекция

Источник: В. Петрушина, <Если к Вам пришли с проверкой>, издатель ООО <ИЗДАТЕЛЬСКИЙ ДОМ <ФАКТОР>, 2007

ШТРАФНЫЕ САНКЦИИ

Пункт 11 статьи 11 Закона о налоговой службе [33] определяет право органов налоговой службы применять к плательщикам налогов финансовые (штрафные) санкции, взыскивать в бюд­жет и государственные целевые фонды суммы недоимки, пени.
Под штрафом (штрафной санкцией) статья 1 Закона № 2181 [22] подразумевает плату в фиксированной сумме или в виде процентов от суммы налогового обязательства (без учета пени и штрафных санкций), которая взыскивается с плательщика налогов в связи с нарушением им правил налогообложения, определенных соответствующими законами.

На основании этого можно сделать по крайней мере один важный практический вывод: штраф на пеню и штраф на штраф начисляться не могут. Это признает и ГНАУ, указывая на не­применение штрафа за несвоевременную уплату штрафа (см. письмо ГНАУ от 30.09.2002 г. № 150067/7/19-3117).

Важно учитывать, что штрафы, установленные статьей 17 Закона № 218 [22], являются лишь одним из элементов в системе ответственности за нарушения правил налогообложения. Помимо них существуют:

  • пеня, рассчитываемая по правилам статьи 16 Закона № 2181 [22];
  • административные штрафы согласно статьям 161' — 161' КоАП [2];
  • уголовные наказания (в том числе в виде штрафа), применяемые

к налогоплательщику — физическому лицу или должностным лицам субъекта предпринимательской деятельности — юридического лица, виновным в уклонении от уплаты налогов.

Все штрафы, предусмотренные статьей 17 Закона №2181 [22], в зависимости от оснований можно разделить на три группы:

  • штрафы, применяемые в связи с непредоставлением деклараций;
  • штрафы, применяемые в связи с нарушением в определении размера налоговых обязательств;
  • штрафы, связанные с просрочкой уплаты налогового обязательства, и другие.

Более детальная информация об этих штрафах приведена в табл. 3.1.4 (принятое сокращение: НО — налоговое обязательство).

Система штрафных санкций за нарушения налогового законодательства, предусмотренных статьей 17 Закона № 2181 [22]

Норма статьи 17 Закона № 2181[22]

 

Норма Инструкции № 110 [132]

 

Основание для наложения штрафа

 

Размер штрафа

Примечание

 

минимальный

порядок расчета

максимальный

Штрафы, применяемые в связи с непредоставлением налоговых деклараций

Подпункт 17.1.1

Подпункт 6.1.1

Непредостав­ление налого­вой деклара­ции в сроки, предусмотрен­ные законода­тельством

Фиксированная сумма — 10 ннмдг* (на сегодняшний день — это 170 грн.) за каждый факт непредоставления декларации или ее задержки

Налагается налоговым органом.
Для физических лиц, которые занимают долж­ности, подпадающие под определение субъекта коррупционной деятель­ности в соответствии с за­коном, за непредоставле­ние или несвоевременное предоставление деклара­ции о доходах, получен­ных за период нахожде­ния на такой должности, применяется штраф в раз­мере 30 ннмдг за каждое такое непредоставление или задержку

* Не облагаемый налогом минимум доходов граждан (далее — ннмдг), равный 17 грн.

Подпункт 17.1.2

Подпункт 6.1.2

Сокрытие (не­декларирова­ние) налогово­го обязатель­ства в связи с непредостав­лением нало­говой деклара­ции

Не менее 10 ннмдг (170 грн.)

НО х 0,1 х х коли­чество месяцев
(10% на­численного НО за каж­дый месяц задержки деклара­ции)

Не более половины
суммы на­численного НО (НО х0,5)

Налагается налоговым органом дополнительно к фиксированному штра­фу за непредоставление налоговой декларации (подпункт 17.1.1 Закона №2181 [22]) за каждое нарушение, т. е. непре­доставление декларации, по которой налоговым органом было самостоя­тельно начислено НО

Штрафы, применяемые в связи с нарушениями в определении размера НО (декларация была подана)

Подпункт 17.1.3

Подпункт 6.1.3

Занижение НО в предо­ставленной декларации, выявленное по резуль­татам доку­ментальной проверки

Не менее 10 ннмгд (170 грн.) совокупно
за весь срок
недоплаты

НОх
х 0,1 х ко­личество отчетных периодов
(10 % дона­численного НО за каж­дый нало­говый (отчетный) период

Не более половины суммы доначис­ленного НО (НО х х 0,5) со­вокупно за весь срок недо­платы

Налагается налоговым органом только по ре­зультатам документаль­ной проверки. Срок существования недо­платы ограничивается отчетным периодом, на который приходится предельный срок предо­ставления заниженной декларации, и отчетным периодом получения на­логового уведомления

Подпункт 17.1.4

Подпункт 6.1.4

Занижение НО, обуслов­ленное ариф­метическими или методо­логическими ошибками в предостав­ленной декларации

Не менее 1 ннмдг (17 грн.) совокупно
за весь срок недоплаты

Не зависящая от срока недоплаты сумма — 5 % доначисленного НО (НО х 0,05)

Налагается налоговым органом только по результатам камеральной проверки
(проверки данных налоговой декларации)

Подпункт 17.1.6

Подпункт 6.1.6

Установленный судом факт умышленного уклонения
налогоплательщика или должностного лица налогоплательщика от уплаты налогов

Не менее 100 ннмдг (1700 грн.) совокуп­но за весь срок недо­платы

Не зависящая от срока недоплаты сумма — 50 % доначисленного НО (НО х 0,5)

Налагается налоговым органом на основании решения суда, согласно которому налогоплательщик — физическое лицо или должностное лицо налогоплательщика — юридического лица осуждены за совершение преступления, связанного с уклонением от уплаты налогов. Этот штраф может применяться в совокупности со штрафами, установленными подпунктами 17.1.1 — 17.1.4 Закона №2181 [22]

Подпункт 17.1.6

Подпункт 6.1.6

Декларирование переоцененных или недооцененных объектов налогообло­жения, кото­рое привело к занижению НО на сумму, превышающую в 3000 и более раз налоговую социальную льготу ** (в 2007 году такая сум­ма равна 600000 грн.)

Не менее 100 ннмдг (1700 грн.) совокупно за весь срок
недоплаты

Не зависящая от срока недоплаты сумма — 50 % доначисленного НО (НО х 0,5)

Налагается налоговым органом (направляется налоговое уведомле­ние) на основании до­кументальной проверки, в ходе которой установ­лен факт декларирова­ния переоцененных или недооцененных объектов налогообложения,что привело к занижению НО на сумму, которая в 3000 и более раз пре­вышает налоговую со­циальную льготу(причем при определении такого занижения учитываются возможные переплаты). Этот штраф может при­меняться в совокупности со штрафом по под­пункту 17.1.3 Закона №2181 [22]

На самом деле в подпункте «е» подпункта 17.1.6 Закона №2181 [22] речь идет о «занижении налоговых обязательств в крупных размерах». При этом согласно подпункту 6.1.6 Инструкции № 110 [132] для определения такой величины должны использоваться указания статьи 212 «Уклонение от уплаты налогов, сборов, других обязательных платежей» УК [ 13]. В Примечаниях к этой статье указано, что под крупным размером средств следует понимать суммы налогов, сборов и других обязательных платежей, которые в 3000 и более раз превышают установленный законодательством ннмдг. При этом пунктом 22.5 Закона № 889 [111 ] установлено специальное правило применения норм уголовного законодательства в части квалификации преступлений. Согласно этому правилу сумма ннмдг устанавливается на уровне налоговой специальной льготы. В 2007 году налоговая социальная льгота составляет 200 грн.

В КАКИЕ СРОКИ ДОЛЖНЫ БЫТЬ УПЛАЧЕНЫ ШТРАФЫ?

По результатам расчета штрафа (возможно, в комплексе с суммой недоплаты) налоговый орган направляет налогоплательщику налоговое уведомление. Указанная в нем сумма считает­ся согласованным налоговым обязательством и подлежит уплате по правилам абзаца третьего подпункта 5.3.1 Закона № 2181 [22]: в течение 10 календарных дней со дня получения на­логового уведомления.

Если же в течение такого срока налогоплательщик начнет процедуру апелляционного согласо­вания (административное или судебное обжалование), то штраф необходимо уплатить в течение 10 календарных дней, следующих за днем окончания процедуры такого согласования.

Если штраф не будет уплачен в установленный срок, на его сумму будет начисляться пеня по общим правилам статьи 16 Закона №2181 [22].

ШТРАФЫ В СВЯЗИ С НЕПРЕДОСТАВЛЕНИЕМ ИЛИ НЕСВОЕВРЕМЕННЫМ ПРЕДОСТАВЛЕНИЕМ НАЛОГОВЫХ ДЕКЛАРАЦИЙ

Штрафы за непредоставление налоговых деклараций являются, пожалуй, самыми просты­ми в основаниях и методике начисления. Хотя и в них есть свои тонкости. Будем действовать в хронологическом порядке и начнем рассмотрение со штрафа согласно подпункту 17.1.1 Закона № 2181 [22]. В любом случае — 170 грн. за каждое непредоставление или задержку предоставления налоговой декларации (подпункт 17.1.1)    

Основанием для применения налоговым органом штрафных санкций согласно подпункту 17.1.1 Закона № 2181 [22] является установленный факт непредоставления налоговой декларации в определенный законодательством срок. Если этот срок пропущен, то основание для примене­ния данного штрафа уже имеется. Остается лишь знать сроки и быть уверенным, что не предо­ставлена именно налоговая декларация, а не какой-либо другой обязательный к предоставлению документ.

В связи с этим напомним, что Закон № 2181 [22] подразумевает под налоговой деклараци­ей документ, на основании которого осуществляется начисление и/или уплата налога, сбора (обязательного платежа). Функция налоговой декларации выступать в качестве основания для начисления и уплаты определенных сумм обязательных платежей чрезвычайно важна: если по­даваемому в налоговый орган документу она не присуща, то этот документ не может считаться налоговой декларацией.
Ярким примером этого служит, в частности, Налоговый расчет сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного с них налога по ф. № 1ДФ. На основании этого расчета не производится ни начисление, ни уплата налога в бюджет. Следо­вательно, он не является налоговой декларацией.

Штраф за непредоставление налоговой декларации, предусмотренный подпунктом 17.1.1 Закона №2181 [22], не будет применяться и в случае непредоставления отчетности в фонды социального страхования, в том числе в Пенсионный фонд.
Такое положение вещей объясняется тем, что социальные фонды руководствуются специаль­ным законодательством, которым предусмотрены специфические штрафные санкции, порядок расчета и размеры которых отличны от установленных Законом № 2181 [22].

Когда речь идет о налоговой декларации, важно знать сроки ее предоставления, установленные законодательством. И здесь необходимо учитывать положения не только Закона № 2181 [22], но и других нормативных документов, которые могут устанавливать свои сроки.

Например, расчеты местных налогов и сборов предоставляются в сроки, установленные со­ответствующими органами местного самоуправления. Свои сроки уплаты отдельных налогов и сборов может вводить также ежегодно принимаемый Закон Украины «О государственном бюджете Украины».

Если сроки предоставления декларации не установлены, то применяется месячный отчетный период. За нарушение этих сроков налогоплательщик несет ответственность в соответствии с подпунктом 17.1.1 Закона № 2181 [22].

Общее правило в определении сроков предоставления налоговых деклараций установлено подпунктом 4.1.4 Закона № 2181 [22].
Так, налоговые декларации предоставляются в следующие сроки:

  • за период, равный календарному месяцу (в том числе при уплате месячных авансовых взносов), — в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) периода;
  • за период, равный календарному кварталу или календарному полугодию (в том числе при уплате квартальных или полугодовых авансовых взносов), — в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала (полугодия). В эти же сроки предоставляются и декларации по налогу на прибыль, рассчитанные нарастающим итогом за квартал, полугодие, три квартала и год;
  • за период, равный календарному году, кроме деклараций с доходов физических лиц, — в течение 60 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) года;
  • за период, равный календарному году, для плательщиков налога с доходов физических лиц — до 1 апреля года, следующего за отчетным.

Эти сроки установлены для «традиционного» предоставления. В то же время подпунктом 4.1.7 Закона № 2181 [22] налогоплательщику предоставлено право не позднее чем за 10 дней до окон­чания указанных сроков предоставления декларации (соответственно в течение 10, 30, 50 дней по истечении отчетного периода и до 22 марта) направить декларацию (расчет) в адрес налогового органа по почте с уведомлением о вручении.

При этом необходимо помнить, что в соответствии с подпунктом 4.1.5 и пунктом 1.19 Зако­на № 2181 [22] все предельные (последние) сроки «традиционного» предоставления налоговых деклараций, определенные в подпункте 4.1.4 данного Закона, если они приходятся на выходной или праздничный день, переносятся на следующий за выходным или праздничным операцион­ный (банковский) день. Таким днем будет рабочий день, в течение которого банки принимают документы на перевод денежных средств. Предоставление декларации в такой «перенесенный» последний день не считается правонарушением, и к налогоплательщику не может быть применен штраф на основании подпункта 17.1.1 Закона № 2181 [22].

Не применяется рассматриваемый штраф и в случае продления предельных сроков предостав­ления налоговой декларации на основаниях и в порядке, предусмотренных пунктом 15.4 Закона №2181 [22]. Напомним, что предельные сроки продлеваются руководителем налогового органа (его заместителем) по письменному запросу.

Приведем примеры применения штрафа согласно подпункту 17.1.1 Закона № 2181 [22].

Пример 1. Налогоплательщик предоставил декларацию по НДС за февраль 2007 года только 19 июля этого года.
В этом случае к нему будет применен штраф в размере 170 грн., несмотря на то что от даты окончания предельного срока предоставления декларации прошло несколько отчетных периодов. Ведь размер штрафа привязан к одной декларации и факту непредоставления или задержки, а не к количеству периодов непредоставлеиия или задержки.

Пример 2. Плательщик НДС не предоставил декларации по НДС за апрель, май и июнь 2007 года. В данном случае штрафные санкции к предприятию будут применены в размере 510 грн. (170 х 3). Объясняется это тем, что налогоплательщик нарушил сроки предоставлены 3 деклараций, а значит, допустил 3 нарушения. И так по всем предоставленным декларациям, если такой факт имел место.

Обращаем ваше внимание: непредоставление в установленные сроки налоговых деклараци или расчетов может угрожать налогоплательщику еще и проведением внеплановой проверки, ка это предусмотрено пунктом 2 части 6 статьи 1V Закона о налоговой службе [33].

НЕПРЕДОСТАВЛЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ДЕКЛАРАЦИЙ С ПОСЛЕДУЮЩИМ НАЧИСЛЕНИЕМ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ КОНТРОЛИРУЮЩИМ ОРГАНОМ (ПОДПУНКТ 17.1.2 ЗАКОНА № 2181)

Подпунктом 4.2.2 статьи 4 Закона № 2181 [22], в частности, установлено, что если налого­плательщик не предоставляет в установленные сроки налоговую декларацию, то контролирующий орган обязан самостоятельно определить сумму налогового обязательства.

В таком случае в дополнение к указанному выше штрафу за непредоставление декларации взыскивается штраф в размере 10 % суммы налогового обязательства за каждый полный или неполный месяц задержки налоговой декларации, но не более 50 % от суммы начисленного налогового обязательства и не менее 10 ннмдг.
При этом, по всей видимости, самостоятельное определение налоговых обязательств контро­лирующим органом предполагает проведение проверки налогоплательщика.

Пример 3. Предприятие не предоставило налоговую декларацию по налогу на прибыль за 1 квартал и первое полугодие. По результатам проведенной в октябре 2007 года докумен­тальной проверки сумма налогового обязательства оказалась равной 20000 грн. по декларации за I квартал и 250 грн. — по декларации за полугодие 2007 года. В октябре 2007 года на­логоплательщиком было получено налоговое уведомление с суммой налогового обязательства (20250 грн.) и штрафами на основании подпунктов 17.1.1 и 17.1.2 Закона № 2181 [22].

Отчетный период

Предельный срок предоставления декларации

Количество месяцев (полных и неполных) задержки предоставления декларации

Сумма начисленного налоговым органом налогового обязательства по соответствующей декларации

Сумма штрафа по пункту 17.1.1 за непредоставление декларации, грн.

Сумма штрафа на основании подпункта 17.1.2

I квартал 2007 года

10.05.2007 г.

6 месяцев(май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь)

20000 грн.

170 грн.

10000 грн.*

Полугодие 2007 года

9.08.2007 г.

3 месяца (август, сентябрь, октябрь)

250 грн.

170 грн.

170 грн  .**

                        Итого совокупный размер штрафа за выявленные нарушения

10000 + 170 + 170 + 170 = = 10510 грн.

* Декларация за 1 квартал 2007 года: 20000 х 10 : 100 х 6 мес. == 12000 грн. (20000 х 0,5 = 10000 грн.). При этом максимально допустимый размер штрафной санкции составляет 20000 х 0,5 = 10000 грн. Следовательно, применяется штраф в размере 10000 грн.
** Декларация за 1 полугодие 2007 года: 250 х 10 : 100 х 3 мес. = 75 грн. Эта сумма не может быть суммой штрафных санкций, поскольку в соответствии с требованиями подпункта 17.1.2 штраф не может быть менее 170 грн. Поэтому размер штрафа составит 170 грн.


Для наглядности приведем данные в табл. 3.1.5.

ДОНАЧИСЛЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ ПО РЕЗУЛЬТАТАМ ДОКУМЕНТАЛЬНЫХ ПРОВЕРОК
(ПОДПУНКТ 17.1.3 ЗАКОНА № 2181)

В ситуации, когда данные документальных проверок результатов деятельности налогоплатель­щика свидетельствуют о занижении суммы его налоговых обязательств, заявленных в налоговых декларациях, подпункт 4.2.2 Закона №2181 [22] предписывает контролирующему органу само­стоятельно доначислить сумму налогового обязательства. При этом согласно подпункту 17.1.3 Закона [22] налогоплательщик обязан уплатить штраф в размере 10 % от суммы недоплаты (занижения суммы налогового обязательства) за каждый из налоговых периодов, установленных для такого налога, сбора (обязательного платежа). Сумма штрафа в данном случае должна быть не более 50 % суммы недоплаты и не менее 10 ннмдг (170 грн.) совокупно за весь срок недо­платы, независимо от количества истекших налоговых периодов.

В целях применения штрафа согласно подпункту 17.1.3 Закона № 2181 [22] недоплата по­нимается как занижение суммы налогового обязательства. Следует лишь обратить внимание, что в результате документальных проверок нескольких отчетных (налоговых) периодов таких недоплат может быть несколько. В целом недоплата нарастающим итогом может как увеличиваться, так и уменьшаться.

В связи с этим напоминаем: поскольку основанием для применения штрафа является факт занижения налогового обязательства, переплаты по итогам одних отчетных периодов не могут влиять на суммы заниженных налоговых обязательств других отчетных периодов, а значит, ни­как не отражаются на порядке начисления штрафа, установленного подпунктом 17.1.3 Закона № 2181 [22]. ГНАУ зафиксировала эту норму в подпункте 6.1.10 Инструкции №110 [132], указав, что штрафные санкции, определенные в подпунктах 17.1.1 — 17.1.6 и подпункте. 17.1.9 Закона № 2181 [22], применяются независимо от состояния расчетов налогоплательщи­ка с бюджетами, наличия налогового долга или переплаты по налогам (сборам, обязательным платежам).
Началом периода, за который начисляется штраф, считается налоговый период, на который приходится такая недоплата, а окончанием — налоговый период, на который приходится полу­чение налогоплательщиком налогового уведомления от контролирующего органа.

При этом периодом, на который приходится недоплата, следует считать период, на который приходится предельный срок предоставления налоговой декларации (абзац восьмой подпунк­та 6.1.3 Инструкции №110 [132]).
До истечения предельного срока предоставления налоговой декларации у налогоплательщика на основании подпункта 17.2 Закона №2181 [22] еще есть возможность взамен «ошибочной» декларации предоставить новую «правильную» декларацию без применения штрафов, установ­ленных подпунктом 17.1.3.

По истечении же предельного срока предоставления декларации исправление выявленной ошибки, которая привела к занижению налогового обязательства, возможно только при условии начисления штрафа:

  • либо по подпункту 17.1.3 Закона № 2181 [22], если ошибку выявил налоговый орган при проведении документальной проверки;
  • либо по пункту 17.2 Закона №2181 [22], если ошибку исправляет сам налогоплательщик до начала проверки.

Размер начисленного штрафа, установленного подпунктом 17.1.3, зависит от количества от­четных (налоговых) периодов, истекших с периода возникновения недоплаты до периода вруче­ния налогового уведомления.
В соответствии с пунктом 4.6 Порядка № 253 [126] налоговое уведомление считается на­правленным (врученным) юридическому лицу, если оно передано должностному лицу такого юридического лица под расписку или направлено письмом с уведомлением о вручении.

Как мы уже сказали выше, подпунктом 17.1.3 Закона № 2181 [22] установлена своеобразн; «вилка» для расчета суммы штрафа: он не может быть больше 50 % от суммы недоплаты и мень ше 10 ннмдг (170 грн.) совокупно за весь срок недоплаты, независимо от количества истекши налоговых периодов.

На основании этих норм можно предположить, что предельные размеры штрафа применяются отдельно по каждой недоплате. Например, если было зафиксировано несколько недоплат по не скольким налоговым периодам, то по каждой из таких недоплат рассчитывается соответствующей' 10 % штраф, пропорциональный количеству периодов существования каждой недоплаты, и зате к каждому из этих штрафов в отдельности применяются предельные размеры. Так выглядит по рядок расчета по Закону № 2181 [22].
Однако Инструкция № 110 [132] предусматривает другую методологию расчета указанного штрафа, а именно: с применением «вилки» к совокупной сумме штрафов по всем выявленным недоплатам в разных налоговых периодах.
Пример. По результатам документальной проверки, проведенной налоговым органом в сен­тябре 2007 года, установлено, что налоговые обязательства месячного плательщика НДС были занижены:

  • за март 2007 года — на 700 грн.;
  • за апрель 2007 года — на 2200 грн.;
  • за май 2007 года — на 1500 грн.

Налоговое уведомление налогоплательщик получил в сентябре 2007 года. Порядок начисления штрафа согласно подпункту 17.1.3 Закона № 2181 [22] приведем в следующей таблице.

Период, в котором
образовалась недоплата (период предельного срока предоставления «заниженной» налоговой декларации)

Период, в котором налогоплательщик получил уведомление-решение

Количество налоговых периодов существования недоплаты

Сумма
занижения, грн.

Расчетный размер штрафа, грн.

Апрель
(возникновение налогового долга за мартовской декларацией)

Сентябрь

6 месяцев

700

420 грн.
(700x0,1 х6 = = 420)

Май
(возникновение налогового долга за апрельской декларацией)

Сентябрь

5 месяцев

2200

1100 грн.
(2200x0,1 х5 = =1100)

 

 

 

 

 

Июнь
(возникновение налогового долга за майской декларацией)

Сентябрь

4 месяца

1500

600 грн.)
(1500x0,1 х4 = = 600)

Итого

4400

2120*

* Поскольку рассчитанная сумма штрафных санкций не превысила максимально допустимый размер штрафной санкции в сумме 2200 грн. (4400 х 0,5) и не менее 10 ннмгд (170 грн.), она уплачивается в полном объеме в сумме 2120 грн.

Рассмотрим еще один пример с занижением суммы налога, для которого в целях исчисления налоговых штрафов Инструкцией №110 [132] установлен месячный базовый (отчетный) период

Пример. Налогоплательщик подал расчет земельного налога за 2007 год, как и положено, до 1 февраля 2007 года (19 01.2007 г.). В ходе документальной проверки, проведенной в мае 2007 года, налоговым органом было выявлено занижение годовой суммы налогового обязательства по земельному налогу на 14000 грн. Соответствующее налоговое уведомление было получено налогоплательщиком в июне 2007 года.

В данном случае штраф согласно подпункту 17.1.3 Закона № 2181 [22] должен быть рас­считан следующим образом:

14000 х 0,1 х 6 мес. = 8400 (грн.).

При этом максимально допустимый размер штрафной санкции составляет 14000 х 0,5 = = 7000 грн. Следовательно, применяется штрафная санкция в размере 7000 грн.

В качестве недоплаты здесь выступает сумма занижения (см. подпункт 17.1.3 Закона № 2181 [22]) по годовой декларации, а для расчета количества периодов ее существования принимается месяц.

АРИФМЕТИЧЕСКИЕ И МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОШИБКИ В ДЕКЛАРАЦИИ (ПОДПУНКТ 17.1.4 ЗАКОНА М 2181 [22])

Если по результатам проверки налоговый орган выявит занижение задекларированной суммы налогового обязательства, то налогоплательщику может грозить один из штрафов: либо по подпункту 17.1.3, либо по подпункту 17.1.4 Закона № 2181 [22]. Эти штрафы налага­ются в тех случаях, когда налогоплательщик декларирует определенную сумму налогового обязательства.

Суммы штрафов рассчитываются исходя из сумм недоплаты, и их величина зависит от «тя­жести» допущенного нарушения. За простую невнимательность при заполнении декларации и допущенную при этом «недоплатную» ошибку штраф будет гораздо меньше (подпункт 17.1.4 Закона № 2181 [22]), чем штраф по подпункту 17.1.3, когда недоплата была обнаружена по ре­зультатам документальной проверки.

Таким образом, возможны два варианта обнаружения налоговым органом допущенной не­доплаты:

  • по результатам документальной проверки, причины и срок проведения которой могут быть не связаны с предоставлением «заниженной» декларации. В этом случае «срабатывает» штраф соглас­но подпункту 17.1.3 Закона № 2181 [22] (о правилах его применения мы рассказали выше);
  • на основе анализа данных налоговой декларации и выявленных при этом арифметических или методологических ошибок. Этот анализ называется камеральной проверкой и проводится налоговым органом исключительно на основании данных налоговой декларации без проведения документальной проверки. В данном случае применяется либеральный штраф согласно подпунк­ту 17.1.4 Закона № 2181 [22].

Давайте вспомним, что понимается под арифметическими и методологическими ошибками в налоговой декларации. По разъяснениям ГНАУ, изложенным в письме от 06.07.2001 г. № 9018/7/23-3317, под термином «арифметическая ошибка» следует понимать ошибки или описки, допущенные налогоплательщиком при заполнении деклараций (расчетов) или приложений к ним, в частности, при выполнении арифметических действий, предусмотренных при исчислении объекта налогообложения с целью определения налоговых обязательств по налогу, сбору, обязательному платежу (сложение или вычитание соответствующих строк), а также описки, допущенные при перенесении данных из приложений, на основании которых заполняются соот­ветствующие строки декларации (неправильно поставленная запятая при применении единицы измерения, неправильно перенесенный итог из приложения и др.).

Аналогичные ошибки могут быть допущены и при ведении налогового учета в соответствую­щих регистрах, а также при перенесении данных налогового учета из регистров в декларацию о прибыли предприятия или в приложения к ней.

В свою очередь под методологической ошибкой следует понимать ошибку, допущенную плательщиком налогов при составлении им декларации, которая состоит в неправильном применении или неприменении ставок налогообложения или коэффициентов при определении налогового обязательства по тому или иному налогу, сбору (обязательному платежу).

В указанном письме ГНАУ также отмечает, что в каждом конкретном случае сотрудникам налоговых органов следует объективно учитывать причины и обстоятельства, вызвавшие воз­никновение таких ошибок, и применять штрафные санкции при наличии достаточных оснований относительно намерений умышленного уклонения от уплаты налоговых обязательств с учетом размеров занижения объекта налогообложения.

Иными словами, при камеральной проверке налоговый орган должен быть точно уверен, что налогоплательщик допустил именно арифметическую или методологическую ошибку, причем допу­стил неумышленно. При возникновении сомнений относительно умысла налогоплательщик вряд ли может рассчитывать на либеральный 5 % штраф согласно подпункту 17.1.4 Закона № 2181 [22]. Вероятнее всего, его ожидает штраф согласно подпункту 17.1.3 (после проведенной докумен­тальной проверки) или даже более серьезный штраф согласно подпункту 17.1.6 (декларирование переоцененных или недооцененных объектов налогообложения, что привело к занижению на­логового обязательства на сумму, которая в 3000 и более раз превышает налоговую социальную льготу). Еще более строгий вариант (при наличии занижения налогового обязательства и умыс- I ла) — уголовное дело и штраф по тому же подпункту 17.1.6 Закона № 2181 [22].

Рассмотрим методику начисления штрафа за недоплату в связи с ошибкой в декларации.
Формулировки подпункта 17.1.4 Закона № 2181 [22] дают основания утверждать, что размер штрафа за недоплату, выявленную по итогам камеральной проверки, не зависит от количества периодов существования такой недоплаты. Он рассчитывается просто: 5 % суммы доначислен­ного (заниженного) налогового обязательства, но не менее 1 ннмдг (17 грн.) совокупно за весь срок недоплаты независимо от количества истекших налоговых периодов. Если зафиксировано занижение по отдельной декларации, значит, есть основание для начисления по такой деклара­ции штрафа в соответствии с подпунктом 17.1.4 Закона №2181 [22]. Иначе говоря, этот штраф начисляется по каждой «ошибочно заниженной» декларации.

Порядок начисления штрафа за недоплату в связи с ошибками в декларации рассмотрим на условном примере.

Пример. По результатам камеральной проверки месячного плательщика НДС налоговым органом было установлено, что в связи с ошибками в предоставленных декларациях налоговые обязательства по НДС были занижены:

  • за апрель 2007 года — на 10 грн.;
  • 'за май 2007 года — на 3800 грн.;
  • за июнь 2007 года — на 1500 грн.

Порядок начисления штрафа согласно подпункту 17.1.4 Закона № 2181 [22] приведен в табл. 3-1-7.


Как мы уже сказали, рассчитывать на широкое применение штрафа в соответствии с подпунктом 17.1.4 Закона № 2181 [22] на практике вряд ли приходится. Ведь взяв в руки «ошибоч­ную» налоговую декларацию, представители ГНАУ могут увидеть в ней не арифметическую или методологическую ошибку, а недостоверность данных, содержащихся в предоставленной налоговой декларации. И если налогоплательщик в течение 10 рабочих дней не даст «убедительных» пояснений (вместе с их документальными подтверждениями) на письменный запрос налогового органа относительно таких недостоверных данных, то у налоговиков будут все основания для проведения внеплановой выездной проверки. А по ее результатам уж точно будет применен более ощутимый штраф согласно подпункту 17.1.3 Закона № 2181 [22].

ШТРАФ ЗА УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ И ЗА ЗАНИЖЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ В КРУПНЫХ РАЗМЕРАХ (ПОДПУНКТ 17.1.6 ЗАКОНА М 2181)

Штраф, предусмотренный подпунктом 17.1.6 Закона № 2181 [22], применяется, если:

  • налогоплательщик декларирует переоцененные (завышенные) или недооцененные (занижен­ные) объекты налогообложения, что приводит к занижению налогового обязательства в крупных размерах (в 2007 году под крупным размером средств понимается сумма 600000 грн.). Согласно подпункту 6.1.6 Инструкции № 110 [132] данный штраф применяется, если общая сумма до­начисленного налогового обязательства (по конкретному налогу, сбору, обязательному платежу) по акту проверки (совокупно с учетом недоплат в одних периодах и завышения сумм налого­вых обязательств в других периодах) равняется или превышает законодательно определенные крупные размеры. Другими словами, при расчете такого «крупного размера» с целью принятия решения о применении или неприменении штрафа в соответствии с подпунктом 17.1.6 Закона №2181 [22] принимаются в расчет существующие завышения налогового обязательства по отдель­ным налоговым периодам. При этом не стоит забывать о сроке трехлетней давности (1095 дней) для самостоятельного начисления налоговым органом суммы налогового обязательства налого­плательщика. С целью доначисления налоговых обязательств проверке могут быть подвергнуты только те налоговые декларации, предельный срок предоставления которых вписывается в этот срок или которые были фактически предоставлены в этот срок;
  • налогоплательщик — физическое лицо или должностное лицо налогоплательщика — юридического лица осуждено за совершение преступления по уклонению от уплаты налогов в соответствии со статьей 212 «Уклонение от уплаты налогов, сборов, других обязательных платежей»' УК [13].

Штраф, установленный подпунктом 17.1.6 Закона № 2181 [22], применяется дополнительно к штрафам, указанным в подпунктах 17.1.1 —- 17.1.4 Закона № 2181 [22]. Его размер составляет 50 % от суммы занижения налогового обязательства, но не менее 100 ннмдг (1700 грн.) совокупно за весь срок недоплаты, независимо от количества истекших налоговых периодов.

Порядок применения дополнительного штрафа в соответствии с подпунктом 17.1.6 Закона № 2181 [22] рассмотрим на условных примерах.


Пример 1. По данным документальной проверки налогоплательщик в одном периоде занизил налоговое обязательство на 800000 грн. (т. е. в крупных размерах), а в предыдущем — завысил на 300000 грн. Причем при проверке обнаружен как факт занижения, так и факт завышения налоговых обязательств.
Рассчитаем разницу между выявленным занижением и завышением. Она составляет 500000 грн. (800000 грн. - 300000 грн.), что меньше «крупного размера», действующего в 2007 году (600000 грн.). Следовательно, установленный подпунктом 17.1.6 Закона № 2181 [22] штраф в размере 50 % к такому налогоплательщику применяться не должен. Ему грозит лишь штраф в соответствии с подпунктом 17.1.3 Закона № 2181 [22] в размере 10 % от суммы выявленной недоплаты (суммы занижения налогового обязательства), т. е. в сумме 80000 грн. (800000 грн. х 0,1) за каждый период ее существования.

Пример 2. Должностное лицо предприятия осуждено за уклонение от уплаты налогов (в 2006 году вынесен соответствующий приговор суда).
Однако налоговое обязательство было занижено им не в крупных размерах (на сумму менее 600000 грн.). Применяется ли в таком случае к предприятию дополнительный штраф в соответствии с подпунктом 17.1.6 Закона №2181 [22]?
Да, применяется. Дело в том, что критерий занижения налогового обязательства в крупных размерах установлен только для такого нарушения, как декларирование переоцененных или недооцененных объектов налогообложения. При наличии приговора суда по статье об уклонении от уплаты налогов он не действует. Для применения к предприятию дополнительно гитрафа в соответствии с подпунктом 17.1.6 Закона № 2181 [22] достаточно такого приговора.

ШТРАФ ЗА НЕСВОЕВРЕМЕННУЮ УПЛАТУ НАЛОГОВОГО ОБЯЗАТЕЛЬСТВА (ПОДПУНКТ 17.1.7 ЗАКОНА № 2181)

Если налогоплательщик не уплачивает согласованную сумму налогового обязательства в тече­ние предельных сроков, определенных Законом № 2181 [22], ему грозит штраф, установленный подпунктом 17.1.7 Закона № 2181 [22]. Этот штраф применяется в зависимости от срока по­гашения просроченных налоговых обязательств по дифференцированным ставкам.
Для применения штрафа, установленного подпунктом 17.1.7 Закона № 2181 [22], необходимы определенные условия.
Во-первых, налоговое обязательство должно быть согласовано. Для этого существует не­сколько путей:

  • предоставление налоговой декларации с указанием в ней суммы налогового обязательства;
  • получение налогового уведомления и необжалование его в течение 10 календарных дней с момента получения (30 календарных дней, если налоговое обязательство начислено налоговым органом по причинам, не связанным с нарушением налогового законодательства);
  • окончание процедуры административного обжалования, если оно полностью или частично не привело к положительным результатам.

При обращении налогоплательщика в суд с иском о признании недействительным решения налогового органа налоговое обязательство считается согласованным только после рассмотрения судом дела по сути и принятия соответствующего решения.
Во-вторых, должны быть нарушены предельные сроки уплаты налогового обязательства, установлен­ные именно Законом № 2181 [22]. Эти сроки определены в подпункте 5.3.1 Закона № 2181 [22]:

  • 10 календарных дней после окончания предельных сроков предоставления налоговой декларации;
  • 30 календарных дней со дня получения налогового уведомления, если налоговое обязательство начислено налоговым органом по причинам, не связанным с нарушением налогового законодательства;
  • 10 календарных дней со дня получения налогового уведомления, если налоговое обязательство начислено налоговым органом по причинам, связанным с нарушением налогового законодательства;
  • 10 календарных дней после окончания процедуры апелляционного согласования.

Если последние дни этих сроков приходятся на праздничный или выходной день, то послед­ним днем предельного срока уплаты считается первый рабочий операционный (банковский) день после выходного (праздничного) дня (подпункт 5.3.3 Закона № 2181 [22]).

Учтите: перенос сроков предоставления декларации (в связи с выходными или праздничными днями) не влияет на предельный срок уплаты налогового обязательства. На это указывает ГНАУ в Налоговом разъяснении № 338.

Проиллюстрируем все сказанное примерами.

Пример. Предельный срок предоставления декларации по НДС за сентябрь 2007 года при­ходится на 20 октября. Это выходной день (суббота), следовательно, декларация может быть предоставлена согласно подпункту 4.1.5 Закона № 2181 [22] не позднее чем в понедельник — 22 октября. Однако предельный срок уплаты налога будет рассчитываться не от 22 октября, а от 20 октября. Причиной для этого является подпункт 5.3.1 Закона № 2181 [22], предпи­сывающий уплатить налоговое обязательство в течение 10 календарных дней после оконча­ния предельного срока подачи налоговой декларации, установленного подпунктом 4.1.4 Закона № 2181 [22]. В свою очередь, порядок переноса срока предоставления декларации определен не в подпункте 4.1.4, а в подпункте 4.1.5 Закона № 2181 [22].
Таким образом, налоговое обязательство по НДС за сентябрь 2007 года должно быть упла­чено не позднее 30 октября 2007 года.
Пример. Месячный плателыцик НДС по итогам апреля 2007 года задекларировал нало­говое обязательство в сумме 12000 грн. Предельный срок его погашения — 30 мая 2007 года. Однако в этот срок налоговое обязательство не было погашено. Его несвоевременная уплата осуществлена частями:

  • 11 июня — в сумме 2000 грн.;
  • 15 июня — в сумме 3000 грн.;
  • 6 августа — в сумме 3000 грн.;
  • 20 сентября — в сумме 4000 грн.

Расчет суммы штрафа за несвоевременную уплату налогового обязательства приведен в таблице

Дата уплаты налогового обязательства

Срок задержки уплаты

Фактически погашенная в этом периоде сумма налогового долга, грн.

Сумма штрафа, грн.

11.06.2007 г.

Период задержки до 30 календарных дней включительно, следующих за 30 мая 2007 года (31 мая — 29 июня 2007 года включительно)

2000

200
(2000x0,1)

15.06.2007 г.

Период задержки до 30 календарных дней включительно, следующих за 30 мая 2007 года (31 мая — 29 июня 2007 года включительно)

3000

300
(3000 х 0,1)

06.08.2007 г.

Период задержки от 31 до 90 календарных дней включительно, следующих за 30 мая 2007 года (30 июня — 28 августа 2007 года включительно)

3000

600
(3000 х 0,2)

20.09.2007 г.

При задержке более чем на 90 календарных дней, следующих за 30 мая 2007 года (29 августа 2007 года и позже)

4000

2000
(4000 х 0,5)

Итого:

12000

3100

Имейте в виду: несвоевременное погашение налогового обязательства грозит начислением не только штрафа, установленного подпунктом 17.1.7 Закона № 2181 [22], но и пени в соот­ветствии со статьей 16 Закона №2181 [22] (о правилах расчета пени читайте на с. 78 данной книги).

ШТРАФ ЗА ОТЧУЖДЕНИЕ АКТИВОВ БЕЗ СОГЛАСИЯ НАЛОГОВОГО ОРГАНА В УСЛОВИЯХ НАЛОГОВОГО ЗАЛОГА (ПОДПУНКТ 17.1.8 ЗАКОНА № 2181 [22])

Как известно, несвоевременная уплата согласованного налогового обязательства приво к автоматическому «попаданию» активов налогоплательщика в налоговый залог.

Осуществление операций с залоговыми активами без согласования с налоговым органом ( лотовым управляющим) чревато наказанием в виде штрафа, установленного подпунктом 17. Закона №2181 [22].

Напомним, что в этом подпункте сказано: «В случае когда налогоплательщик, активы которого находятся в налоговом залоге, произвел отчуждение таких активов без предварителъного согласия налогового органа, если получение такого согласия является обязательным в сооветствии с этим Законом, налогоплательщик дополнительно уплачивает штраф в размере суммы такого отчуждения, определенной по обычным ценам».

В практике применения данного штрафа необходимо обратить внимание на ряд важных ментов:

  1. штраф может быть применен налоговым органом только в случае, если произошло согласованное отчуждение именно тех активов налогового должника, которые находя в налоговом залоге. Всеми остальными активами налогоплательщик может распоряжатся совершенно свободно, не опасаясь никакой ответственности (см. подпункт 8.6.1 Зак № 2181 [22]);
  2. рассматриваемый штраф налагается именно за отчуждение залоговых активов, т за несогласованные операции по передаче права собственности на них. Это принципиальное обстоятельство позволяет утверждать, что любые другие операции с залоговыми актива которые хоть и подлежат согласованию, но не связаны с передачей права собственности другому лицу, не грозят штрафом. В частности, штраф в соответствии с подпунктом 17.1.8 Зак № 2181 [22] не применяется за несогласованное осуществление следующих, подлежащих согласованию, операций:
    • аренда и лизинг залогового имущества, которые, как известно, не предполагают перехода права собственности;
    • ликвидация по решению налогоплательщика находящихся в налоговом залоге объектов недвижимого и движимого имущества. Эта подлежащая согласованию операция также не связана с переходом права собственности на ликвидируемый объект (с его отчуждением), а потому не чревата штрафом согласно подпункту 17. Закона № 2181 [22] (этот факт подтверждает и ГНАУ в письме от 11.11.2003 г. № 17579/7/24-1117, а также в решении от 06.10.2003 г. № 15414/7/25-0215).
    Не грозят рассматриваемым штрафом и операции по приобретению активов за денеж средства.
    Впрочем, стоит помнить: неприменение штрафа согласно подпункту 17.1.8 Закона № 2181 еще не означает неприменение остальных мер ответственности — административного ареста активов и уголовной ответственности (при наличии дополнительных оснований);
  3. указанный штраф уплачивается дополнительно и независимо от каких бы то ни было штрафов и ответственности не заменяет и не отменяет их;
  4. размер штрафа равен сумме несогласованного отчуждения, определенной по обычным ценам. Свой взгляд на порядок определения этой суммы налоговики изложили в консультации опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2003, № 47, с. 23. В : консультации, в частности, сказано:
    • если при отчуждении залоговых активов осуществлялись расчеты не в денежной форме  (бартер, безвозмездная передача, выдача в счет заработной платы, дивидендов), то размер штрафа определяется исходя из обычной цены таких активов, определен по правилам статьи 1 Закона о налоге на прибыль [ 133];
    • если при отчуждении залоговых активов без согласования с налоговым органом осуществлялись расчеты в денежной форме, к налогоплательщику применяется штраф в размере суммы такого отчуждения, т. е. размер штрафа в таком случае приравнивается к сумме отчуждения залоговых активов.

Такой подход, на наш взгляд, весьма либерален, поскольку Закон № 2181 [22] дает все основания для применения обычной цены независимо от формы расчетов.

<<<Предыдущая  Следующая>>>  

Переход: Первая  1  2  3  4  5  6  7  Последняя

Главная страница Купить солярий УФ-Лампы Инфракрасные кабины Косметика Аксессуары Статьи Новости ЧаВо Карта сайта

© "Санлайн", 1998-2016 г. - Украина, Харьков, ул.Есенина, 1, тел. +38 (057) 714-14-46 e-mail: info@sun.in.ua

Warning: mysql_close(): 3 is not a valid MySQL-Link resource in /sata1/home/users/solariy/www/www.solariy.com.ua/practic.phtml on line 134